营改增后印花税缴纳需注意的问题《中华人民共和国印花税暂行条例》规定了领受权利、许可证照，书立产权转移书据，订立应税合同，设立营业账簿四种需要缴纳印花税的应税行为。营改增后，增值税价外税的特点，使得纳税人对除领受权利、许可证照外的其他三类印花税的缴纳容易产生困惑。本文结合案例，提示这三类应税行为在印花税征缴过程中应关注的风险。一、以不动产、无形资产等非货币性资产出资投资方以不动产、无形资产等非货币性资产出资时，印花税征缴容易出现两类错误：一类是认为投资方与接受投资方书立了产权转移书据，应当缴纳印花税，这样容易造成多缴印花税；另一类是接受投资方将营业资金账簿印花税的计税依据进行增值税价税分离，容易造成少缴印花税。防范第一类错误时需把握：《中华人民共和国印花税暂行条例施行细则》将“产权转移书据”解释为“单位和个人产权的买卖、继承、赠与、交换、分割等所立的书据”。因此，投资方与被投资方签订的以不动产、无形资产等非货币性资产出资的协议，即股权投资协议，虽然实现了不动产、无形资产等非货币性资产所有权的转移，但这种转移并不是通过买卖、继承、赠与、交换、分割等方式实现的，所以股权投资协议不能归集到印花税应税凭证“产权转移书据”中，即以不动产、无形资产等非货币性资产出资的协议不属于印花税语境下的“产权转移书据”，加之前述股权投资协议也不属于其他印花税应税凭证，故不应当缴纳印花税。防范第二类风险时需把握：纳税人设立营业资金账簿的印花税计税依据，应当按照《关于资金帐簿印花税问题的通知》（国税发〔1994〕025号）的规定确定，即按照“实收资本”与“资本公积”两项的合计金额确定。故纳税人接受不动产、无形资产等非货币性资产投资时，设立营业资金账簿的印花税的计税依据不受营改增的影响，按照“实收资本”与“资本公积”两项的合计金额确定即可。例1.A公司为增值税一般纳税人，2016年10月，A公司以其自建于2014年的一幢办公楼向一般纳税人B公司投资，双方签订的《股权投资协议》约定：办公楼的公允价值为2220万元，B公司以1元/股向A公司增发股份1000万股。1.A、B公司签订的《股权投资协议》不属于印花税的应税凭证，不缴纳印花税。2.B公司设立的营业资金账簿记载的资金应缴纳印花税。（1）A公司增值税选择一般计税方法增值税销项税额＝2220÷（1+11%）×11%＝220（万元）B公司的账务处理（单位：万元，下同）：借：固定资产——办公楼2000应交税费——应交增值税（进项税额）132应交税费——待抵扣进项税额88贷：实收资本1000资本公积1220B公司应缴纳印花税＝2220×0.05%＝1.11（万元）（2）A公司增值税选择简易计税方法应纳增值税＝2220÷（1+5%）×5%＝105.71（万元）B公司的账务处理：借：固定资产——办公楼2114.29应交税费——应交增值税（进项税额）63.43应交税费——待抵扣进项税额42.28贷：实收资本1000资本公积1220B公司应纳印花税＝2220×0.05%＝1.11（万元）二、书立应税合同、产权转移书据纳税人书立的应税合同或产权转移书据上可能记载多项金额，《中华人民共和国印花税暂行条例》所附的《税目税率表》对每一类应税合同以何种金额作为计税依据，逐一作出了明确规定，故应税合同印花税的计税依据可用“合同所载计税金额”来作概括表述。例如，财产保险合同可能同时记载有保险标的价值、投保金额和保险费收入等金额，根据印花税现行规定，其计税依据为合同记载的“保险费收入”，即财产保险合同的“合同所载计税金额”。营改增后，除借款合同因按“借款金额”计征印花税，与增值税不发生交集外，其他应税合同（书据）均涉及计税依据是否需要进行价税分离的问题。如前所述，应税合同印花税的计税依据是“合同所载计税金额”，因此，若书立的合同所载计税金额和增值税额分别注明的，则按合同所载计税金额作为计税依据；若书立的合同所载计税金额包含增值税，以包含增值税的合同所载计税金额为计税依据，不作价税分离。需要注意的是，若分别注明的增值税额不符合税法规定，被认定为“不如实提供应税凭证致使计税依据明显偏低的”的，税务机关有权根据《税收征管法》及《关于进一步加强印花税征收管理有关问题的通知》（国税函〔2004〕150号）的规定，按价税金额合计核定其印花税的计税依据。此外，对于某些签订时不能确定计税金额的合同，根据《关于印花税若干具体问题的规定》（国税地字〔1988〕25号）规定，可在签订时先按定额5元贴花，以后结算时在按实际金额计税，补贴印花。这类合同在结算时将计税金额与增值税额分别结算的，按计税金额缴纳印花税；未将计税金额与增值税额分别结算的