长期股权投资会计与税收处理差异比较分析（三）一、处置长期股权投资会计损益与计税所得(损失)的差异新企业会计准则规定：“处置长期股权投资，其账面价值与实际取得价款的差额，应当计入当期损益。采用权益法核算的长期股权投资，因被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动而计入所有者权益的，处置该项投资时应当将原计入所有者权益的部分按相应比例转入当期损益。”关于股权转让计税所得或损失与会计损益关系，应注意掌握以下几个要点：(一)股权转让所得或损失不同于股息性所得(持有收益)，前者是资本利得，应计入应纳税所得额纳税。在计算股权转让所得或损失时，被投资单位的留存收益(盈余公积、未分配利润等)按持股比例归属于投资企业的部分是否可被减除要注意现行税收政策中的相关规定。1、内资企业的现行税收政策。《国家税务总局关于印发〈企业改组改制中若干所得税业务问题的暂行规定〉的通知》(国税发〔1998〕97号)规定：“股权转让收益或损失=股权转让价—股权成本价。股权转让价是指股权转让人就转让的股权所收取的包括现金、非货币资产或者权益等形式的金额；如被持股企业有未分配利润或税后提存的各项基金等股东留存收益的，股权转让人随转让股权一并转让该股东留存收益权的金额(以不超过被持股企业账面分属为股权转让人的实有金额为限)，属于该股权转让人的投资收益额，不计为股权转让价。股权成本价是指股东(投资者)投资入股时向企业实际交付的出资金额，或收购该项股权时向该股权的原转让人实际支付的股权转让价金额”该文消除了对留存收益的重复课税，但由此带来的问题是：在投资企业所得税税率高于被投资企业税率且按现行税法规定须补税的情况下，投资企业以股权转让方式实现了属于它的留存收益，从而导致投资企业未对税率差部分补税。于是，《国家税务总局关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》（国税发［2000］118号）又规定：“企业股权投资转让所得或损失是指企业因收回、转让或清算处置股权投资的收入减除股权投资成本后的余额。企业股权投资转让所得应并入企业的应纳税所得，依法缴纳企业所得税。”该文出台后，在计算出来的投资企业股权转让所得中包含了留存于被投资单位的部分税后收益，并再次被计入投资企业应纳税所得额，不免又导致重复征税问题。《国家税务局关于企业股权转让有关所得税问题的补充通知》（国税函［2004］390号）稍作折衷，规定：“企业在一般的股权（包括转让股票或股份）买卖中，应按《国家税务总局关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》（国税发［2000］118号）有关规定执行。股权转让人应分享的被投资方累计未分配利润或累计盈余公积应确认为股权转让所得，不得确认为股息性质的所得。企业进行清算或转让全资子公司以及持股95%以上的企业时，应按《国家税务总局关于印发〈企业改组改制中若干所得税业务问题的暂行规定〉的通知》（国税发［1998］97号）的有关规定执行。投资方应分享的被投资方累计未分配利润和累计盈余公积应确认为投资方股息性质的所得。为避免对税后利润重复征税，影响企业改组活动，在计算投资方的股权转让所得时，允许从转让收入中减除上述股息性质的所得。”所以，目前在计算股权转让所得时，需视投资企业在被投资企业的持股比例按此规定计算所得或损失。例1：甲公司2007年8月1日持有乙公司40%的股权，现拟转让10%的乙公司股权，转让价款为720万元。转让时甲公司账面上对乙公司的长期股权投资余额为：“投资成本”2000万元，“损益调整”借方余额500万元，“其他权益变动”借方余额100万元。甲、乙公司企业所得税税率均为33%。甲公司转让股权的会计分录为：借：银行存款7200000贷：长期股权投资—乙公司（投资成本）5000000—乙公司（损益调整）1250000—乙公司（其他权益变动）25000投资收益70000同时，还应将原计入资本公积的部分按比例转入当期损益：借：资本公积—其他资本公积250000贷：投资收益250000由于甲公司在乙公司持股比例低于95%，属于税法中所谓的一般股权转让，故按照国税发［2000］118号文的规定，甲公司计税的股权转让所得为：720-2000÷4=220（万元），其中包含了在乙公司的留存收益150万元，与会计核算上的投资转让收益不等。显然，为避免重复纳税，投资企业在处置股权之前应对其留存于被投资单位的收益尽可能地进行分配。2、外商投资企业的现行税收政策。《国家税务总局印发<关于外商投资企业合并、分立、股权重组、资产转让等重组业务所得税处理的暂行规定>的通知》（国税发［1997］71）号规定“股权转让收益或损失是指，股权转让价减除股权成本价后的差额。股权转让价是指，股权转让人就转让的股权所收取的包括现金、非贷币资产或者权益等形式的金额；如被持股企业有